Аннотация: В статье рассматриваются причины возникновения 7 видов потерь на производстве, произведен анализ возможных последствий, что дает возможность не только избегать потерь но и контролировать дальнейшее развитие ситуации при ограниченности ресурсов, тем самым оптимизируя управление. Разработана удобная в работе таблица определения и исключения/минимизации потерь.
Правила отражения отходов
Аннотация: Связь между технологией и занятостью была затем сведена к ее простейшему выражению. Эта статья перерисовывает эти отношения, учитывая ее сложность и конфликт, всегда погружаясь в более широкие макроэкономические и социальные отношения. В этом смысле отмечается, что сегодня эта взаимосвязь строится в условиях процесса финансовой глобализации, дерегулирования рынков и сокращения регулирующего и расходного потенциала государства. Этот процесс, в свою очередь, создаст новый режим роста, в котором основные переменные, связанные с занятостью, будут работать плохо по сравнению с другими периодами.
Список ключевых слов: , снижение потерь, выявление потерь, оптимизация производственных процессов.
Выявление и снижение потерь – приоритетная задача любого современного предприятия. Так как это является основой успешной деятельности.
Впервые ввел (1912-1990), исполнительный директор Toyota — будучи самым ярым борцом с потерями, он установил семь типов муда. – это одно из японских слов, означает потери, отходы, то есть любую деятельность, которая потребляет ресурсы, но не создает ценности. Это ошибки которые нужно исправлять. Это выполнение действий, без которых вполне можно обойтись.
Ключевые слова: технологические инновации; изменение и занятость; работа. С первой промышленной революции и до сегодняшнего дня были обсуждены дискуссии о взаимосвязи между технологическими инновациями и занятостью. Однако эти дебаты произошли по волнам, как будто это благоприятствовало экономическому циклу. В этом смысле в периоды сильного роста доминирующие тезисы, как правило, оценивали положительный эффект технического прогресса. С другой стороны, во времена кризиса и более интенсивного внедрения новых машин, оборудования и форм производства наблюдалось широкое распространение анализов, в которых технический прогресс был одним из самых ответственных за сокращение рабочих мест.
В литературе рассматривается прежде всего оценка потери как факта уже случившегося и как метод устранения. Что является безусловно важным, но не дает ответа на то, какие причины и последствия сопутствуют 7 видам потерь.
Целью бережливого производства является предотвращение . Необходимо не только устранить, но и впредь не допускать дальнейшего появления и/или развития потерь.
В этом повороте столетия процессы финансовой глобализации, дерегулирования рынков и интенсивных технологических преобразований вызвали новую или расширенную старую напряженность, среди трудностей с их исторической ситуацией и отсутствием трансформационных коллективных альтернатив. Поэтому возникла напряженность в современных капиталистических обществах в конце века, в результате чего.
Финансовая глобализация и ее влияние на нестабильность и динамизм инвестиций и продуктивного накопления. Все более концентрированный характер капитала и дерегулирование конкуренции и рынков. Тенденция капитала к ликвидации живого труда в производственном процессе и необходимость достаточно динамичного конечного спроса на производство продукции на рынке.
Задачей менеджмента является оптимизация процесса. Рассматривая последствия потерь, руководство, при ограниченных ресурсах может принять решение, на что направить усилия в первую очередь.
Типы потерь, причины и последствия
Перепроизводство – самая опасная из потерь, так как влечет за собой остальные виды потерь. Но исключить и выявить этот тип проще всего, достаточно следовать девизу: «Не производи лишнего!». Необходимо производить только то, что заказано.
От все более интернационализированного характера капитала и национального управления рабочей силой. В этом контексте, как правило, упускают из виду эту напряженность настоящего, а также необходимость их преобразования. Пренебрежение к настоящему моменту, которое часто способствовало возвращению в прошлое или скачку в будущее, и считало, что право на труд и полную занятость будут устаревшими. Таким образом, низкий рост продукта и, как неизбежная, безработица и «неустойчивость» условий труда и отношений оказались в виде летального исхода, направленного только на повышение способности создавать рабочие места, которые представляли посредственный рост.
Причинами перепроизводства могут быть большие партии – что в свою очередь может быть последствием невозможности быстрой переналадки. Также упреждающее производство тоже может быть причиной перепроизводства. Избыточное оборудование, нестабильное качество – тоже являются причинами перепроизводства.
Последствия, возникающие при перепроизводстве – это преждевременный расход сырья, и как следствие, закупка материалов, что приводит к избыточным запасам, и потери качества.
Это пренебрежение к настоящему способствует пренебрежению более широкими макроэкономическими, социальными и институциональными отношениями, в которых погружаются технологические инновации, что делает его отношение с занятостью упрощенной, если не карикатурной формой.
Действительно, процесс финансовой глобализации и дерегулирования рынка ставит новые и реальные проблемы на национальном и международном уровнях. Такая же финансовая глобализация и дерегулирование рынков сильно повлияли на международную экономическую динамику, в результате чего несколько аналитиков рассмотрели вопрос о появлении новой модели накопления капитала, в которой доминирует финансовая сфера, а темпы роста которой будут ниже, чем в прошлом. В 1990-х годах мировой рост производства был даже ниже, чем в 1980-х годах, причем Китай и Индия были двумя крупнейшими исключениями, включающими более 2, 2 млрд.
Сумма невостребованной продукции и заготовок на складах и промежуточных операциях является стоимостью потери «Перепроизводство». Определяется в течении месяца, квартала, года.
Избежать перепроизводства помогает вытягивающая система поставок, а также выравнивание загрузки производственных линий.
Причиной избыточных запасов является длительная переналадка, что в свою очередь связано с выпуском продукции большими партиями. А также несовершенство системы планирования производства и поставки материалов.
Человек. В 1990-х годах эти две страны имели среднегодовые темпы роста в 11, 2% и 6, 1% соответственно. Отношения между инновациями и занятостью всегда были сложными, если не противоречивыми. Но в этом международном экономическом контексте эти отношения, похоже, приобретают еще более сложную и противоречивую форму, и, возможно, именно по этой причине могут быть упрощены.
Сегодня это не внедрение технологических инноваций в производственный процесс и не является результатом конкуренции между столицами. Его цель - повысить производительность и сократить непосредственный непосредственный вклад в этот процесс. Если «машина невиновна в тех страданиях, которые она вызывает», то безработица противоречиво является следствием развития технического прогресса в условиях неконтролируемого функционирования капиталистического способа производства. Иными словами, хотя мотивом технологических инноваций является динамика накопления в непрерывном поиске максимально возможной валоризации капитала, она движется против рабочих и общества в результате их частного присвоения, их одностороннего использования и без социального регулирования.
Для складирования запасов нам требуются дополнительные площади, склады, дополнительная рабочая сила. Также эти запасы необходимо будет в последствии искать, а значит вновь затрачивать силы и время. Все эти усилия – лишние затраты, а сами запасы являются замороженным капиталом предприятия.
Как и в случае с перепроизводством улучшение системы планирования помогает сократить запасы. В основе производственных потоков должна лежать вытягивающая система с, по возможности, маленькими партиями, чему способствует выравнивание производства.
Технологические инновации будут иметь двойное измерение: с одной стороны, это может способствовать занятости во времена экономического расширения цикла, а с другой стороны, это может быть фактором ухудшения во время депрессий, когда технологическая безработица возникнет как часть циклической безработицы. Таким образом, расширение производственной деятельности станет процессом творческого разрушения, в котором более или менее непрерывный цикл реструктуризации и реструктуризации будет создавать и уничтожать предприятия, деятельность и рабочие места.
Следующий вид потерь – транспортировка — является следствием нерационального размещения оборудования, большого расстояния между производственными участками. Неэффективность организации производственного потока помогает выявить карта потока создания ценности. Отображая материальные потоки и их направленность, мы видим расстояние, которое преодолевает заготовка, либо материал, прежде чем станет готовым изделием. Увеличение издержек на транспортировку ведет к удорожанию продукции.
Когда вы наблюдаете конкретные исторические ситуации, вы видите разные движения и интенсивности этого процесса творческого разрушения. Существуют также различные балансы этого процесса реструктуризации и дезорганизации, создания и уничтожения, а также различные макроэкономические, социальные и институциональные условия, на которых основан этот процесс. Таким образом, некоторые страны могут проявлять динамику и динамику роста, в то время как другие, застой или распад. Но не менее важно, данная страна может представить положительный баланс этого творческого разрушения в определенный период интенсивного экономического роста, преобладание аспектов реструктуризации производства и создания рабочих мест и отрицательный баланс в другой период с относительно низким ростом и доминирование деструктурирующих аспектов производства и занятости.
Оптимизация расположения оборудования, складских помещений, и направленности материальных потоков в целом помогает сократить количество транспортировок.
Потеря «Перемещения » связана с движением работников в течении рабочей смены. Способствует снижению производительности труда, повышению утомляемости персонала и росту травматизма. Выявить эту скрытую потерю помогает хронометраж перемещений рабочего – диаграмма Спагетти. Но также важно понимать и личную роль самого рабочего в оптимизации его рабочего дня и его действий. Для устранения лишних перемещений рабочего прежде всего необходимо повышать его квалификацию. Совместно с ним проводить оптимизацию производственного процесса, и эффективно организовывать рабочие места. Личная вовлеченность персонала может быть повышена путем внедрения Кайдзен-движения – небольшие улучшения своими силами.
В то же время технический прогресс может стать источником роста и, следовательно, занятости и источником роста производительности, что позволило бы сократить рабочие места. Но технологические инновации и рост производительности при уничтожении продуктов, бизнеса, экономической деятельности и рабочих мест могут также создавать новые продукты, новые предприятия, новые отрасли и экономическую деятельность и, следовательно, новые рабочие места.
Не будем сомневаться, что с точки зрения занятости технический прогресс способствует ускорению качественных изменений в работе, а также отраслевому распределению занятости. Также ясно, что технический прогресс, особенно когда он наблюдается в компании, секторе или регионе, может быть отражен в потерях рабочих мест.
Из всех видов потерь сравнительно меньший урон приносит «Ожидание ». Это время, которое оборудование либо персонал проводит в бездействии, то есть не создавая ценность. При оптимизации производственных потоков, необходимо если и не исключать все остальные потери, то хотя бы стремиться перевести их в ожидание. Определить время ожидания позволяет хронометраж работы персонала и оборудования. Общее количество простоев за смену, месяц и год дадут нам время ожидания. Для уменьшения количества времени ожидания персонала – во время простоев рекомендуется направлять на уборку, внедрение систем 5S, TPM, SMED, Кайдзен.
Тем не менее, технологические инновации - хотя это может изменить определение качества и количества рабочих мест, особенно когда мы наблюдаем компанию или сектор ¾, не определяет априорно ее результат на национальном уровне. Только в статичной версии и в общепринятой причудливой вселенной можно предположить, что более высокий рост производительности автоматически эквивалентен более низкому росту занятости и, следовательно, более высокой безработице на национальном уровне.
Этот результат не обязательно должен быть больше безработицы. Это может быть больше занятости, потребления, свободного времени или безработицы, и это социальный выбор, исторически определяемый способами регулирования производственной системы и распределения прироста производительности.
Оптимизация расположения оборудования, сокращение времени на переналадку позволяют сократить время на ожидание.
Также увеличить затраты при изготовлении продукции может излишняя обработка . Возникает, в следствии отсутствия стандарта у рабочего, несовершенства технологий. Прежде чем выполнять заказ, нужно четко понимать, какие свойства продукта важны потребителю. Это понимание должно быть отражено в стандарте для рабочего. Например, в стандартной операционной карте, где будут четко прописаны все шаги и действия оператора.
Тогда экономика будет видна гораздо более неопределенной, и технология будет частью исторического и кумулятивного процесса. Этот динамический взгляд на технологические инновации признает центральную роль факторов гетерогенности и асимметрии поведения или ситуации. С другой стороны, они будут критиковать теоретические несоответствия некоторых механизмов компенсации и считают, что это будет интенсивное производство новых продуктов, возникающих после периода тестирования новых продуктов, которые позволят преодолеть безработицу.
Систематический поиск инноваций создаст динамичный элемент капиталистического развития и будет зависеть от межкапиталистической конкуренции, постоянной в капиталистической системе производства. Новая технологическая парадигма возникла бы из путей, открытых научным развитием в рамках трудностей и противоречий, возникших по технологической траектории.
Дефекты в изготовлении влекут дополнительные затраты на доработку, на контроль, на организацию места для устранения дефектов. Возникают вследствие нарушения технологии, низкой квалификации работника, несоответствующего инструмента, оборудования, материала. Стоимость дефектов определяется стоимостью бракованных изделий, и затратами на доработку. Внедрение систем петель качества и TPM помогают снизить брак. Также здесь важна личная заинтересованность работников производить качественную продукцию.
Тем не менее, важно защищать от возможного экономического и технологического детерминизма, часто присутствующего в нео-шумпетерской литературе, и рассматривать экономическую систему, погруженную в экономические, технологические, социальные и институциональные отношения, которые благоприятствуют ее функционированию или нет. Хорошая артикуляция или регулирование этих отношений будет способствовать экономическому росту. С другой стороны, их дезадаптация способствовала возникновению кризисов и даже преодолению режимов регулирования, институциональных форм и параметров роста и технического прогресса.
Для анализа потерь на производстве будет полезно рассмотреть таблицу (Таб.1. Причины и последствия 7 видов потерь на производстве), где будут одновременно представлены причины и последствия всех видов потерь, а также способы их выявления, подсчета и устранения. Важность этой таблицы заключается в том, что она помогает определиться с приоритетами действий менеджмента в борьбе со скрытыми потерями производства. Имея перечень проблем, руководству важно правильно понять направленность и последовательность действий. Только выстроив четкую программу, можно добиться устойчивого результата.
Таким образом, технология может и была признана ключевым фактором в определении постоянных преимуществ конкуренции между компаниями и странами и как движущая сила изменений как в качественном составе рабочей силы, так и в ее количественном или отраслевом составе. Технология все больше ассоциируется со знаниями и новыми организационными формами, и поэтому также формируется нематериальными элементами.
Но если в отношениях между технологией и занятостью нет автоматизма, каков был результат этого процесса? Как вели себя производительность, связанная с внедрением различных технических, но организационных, коммерческих и финансовых форм инноваций в производственном процессе?
Таб.1. Причины и последствия 7 видов потерь на производстве
| Потери | Причины | Последствия | Как посчитать потери? | Как устранить? |
| Перепроиз-
водство Давайте сначала посмотрим, что произошло с некоторыми из основных переменных производительности и занятости в трех разных периодах: первый - с послевоенными годами золота; второй - с кризисом 1970-х годов; и третий этап, определенный с нынешним периодом глобализации, дерегулирования и финансовой деятельности. НДС с убыли и потерьПервоначально можно заметить, что в первый период высокие уровни производительности сопровождались низким уровнем безработицы, если не полной занятости. Это стало возможным благодаря динамическим отношениям между процессами, которые приносят прирост производительности и различные компоненты спроса, особенно интенсивное расширение продукта, сокращение рабочего времени и увеличение занятости населения. |
|
|
|
|
| Избыточ-
ные запасы |
|
|
|
|
| Транспор-
тировка |
|
|
|
|
| Перемеще-
ния |
|
|
|
|
| Ожида ние |
|
|
|
|
| Излиш няя обработ ка |
|
|
|
|
| Дефекты переделка |
|
|
|
|
А. ПЫТАЛЬ
ЗАО БДО Юникон
В соответствии с п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются:
- потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации;
- технологические потери при производстве и (или) транспортировке.
Потери от естественной убыли могут возникать при хранении и транспортировке материальных ценностей.
Согласно Методическим рекомендациям не следует относить к естественной убыли технологические потери и потери от брака, потери товарно-материальных ценностей при их хранении и транспортировке, вызванные нарушением требований и стандартов, технических и технологических условий, неисправностью оборудования, а также повреждением тары.
В Методических рекомендациях по применению главы 25 «налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20.12.02 г. № БГ-3-02/729 (в ред. от 27.10.03 г.), разъясняется, что технологические потери возникают в процессе производства и (или) при транспортировке и обусловлены эксплуатационными (техническими) характеристиками оборудования, используемого при производстве и транспортировке товаров. Таким образом, технологические потери возникают в силу особенностей применяемых технологий.
В процессе транспортировки товарно-материальных ценностей могут возникать как технологические потери, так и естественная убыль. Чтобы установить вид потерь, необходимо определить причину их возникновения. Так, если потери вызваны изменением физико-химических свойств, например испарением, данные потери следует учитывать как естественную убыль. Если же в результате потерь физико-химические свойства не изменяются, такие потери следует классифицировать как технологические. Например, при перевозке цемента автомобильным транспортом часть цемента остается на стенках цистерны. Его физико-химические свойства не изменяются, на стенках цистерны остается тот же самый цемент, поэтому данные потери следует учитывать как технологические.
Налоговый учет технологических потерь
Технологические потери учитываются для целей налогообложения в составе материальных расходов (п.п. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ). Каких-либо нормативов для учета технологических потерь НК РФ не предусматривает, а это значит, что организация может учесть подобные расходы в полном объеме. Единственное ограничение для учета технологических потерь предусмотрено в ст. 252 НК РФ: их размер должен быть обоснован и документально подтвержден. Такое же указание содержится и в Методических рекомендациях по применению главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Это означает, что налоговые органы при проверках будут особое внимание обращать на документы, которыми подтверждается размер технологических потерь. Поэтому необходимо очень тщательно документально оформлять подобные расходы.
В настоящее время документов по оформлению технологических потерь нет. В письме Минфина России от 2.09.03 г. № 04-02-05/1/85 разъясняется, что исходя из особенностей технологического процесса норматив образования потерь каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в процессе производства, организация определяет самостоятельно. Данный норматив устанавливается в технологической карте либо в ином аналогичном внутреннем документе.
Технологическая карта не имеет унифицированной формы, поэтому организация самостоятельно разрабатывает и утверждает ее в качестве внутреннего документа. В технологической карте должен быть указан процент или количество возможных потерь сырья или материалов по каждому виду производимой продукции.
Чтобы определить норматив потерь, организация может обратиться к услугам специализированных компаний либо привлечь собственных специалистов. Следует учитывать, что технологические карты, как правило, составляются технологами, но утверждаться они должны руководителем организации.
Специалисты организации должны постоянно отслеживать размер фактических технологических потерь, поскольку в том случае, если они превышают норматив, налоговые органы могут доначислить налог на прибыль организаций на сумму сверхнормативных потерь. Такое превышение возможно, например, в случае использования в процессе производства некачественного сырья либо нарушения технологии. Повышенные потери, вызванные низким качеством сырья, организации потребуется документально подтвердить. Для этого можно составить акт произвольной формы, в котором указать, что, поскольку у организации не было в наличии достаточной суммы денежных средств, было принято решение закупить сырье более низкого качества, отличающееся от того, в расчете на которое составлена технологическая карта. Поэтому при его использовании возможны потери выше установленных нормативов. Для обоснования повышенных отходов такого документа должно быть достаточно.
В случае регулярного превышения фактически произведенных потерь над плановыми показателями нормативы технологических потерь следует пересмотреть.
Поскольку технологические потери включаются в состав материальных расходов, порядок их признания в качестве расхода для целей налогообложения прибыли будет совпадать с порядком признания материальных расходов. Согласно п. 2 ст. 272 НК РФ датой осуществления материальных расходов признается дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги).
Пример 1. Организация «Караван» занимается производством мебели. За I квартал 2005 г. в производство было отпущено 1000 м3 древесины на сумму 10 000 руб. (10 руб. за 1 м3). В процессе производства образовались технологические потери в размере 10 м3 на сумму 100 руб. (10 руб. х 10 м3). Предположим, что норматив технологических потерь не превышен.Оценивая технологические потери, следует учитывать, что стоимость товарно-материальных ценностей в бухгалтерском и в налоговом учете формируется по-разному. Как известно, в налоговом учете в стоимость товарно-материальных ценностей не включаются внереализационные расходы и расходы, учитываемые в отдельном порядке (курсовые и суммовые разницы, возникшие до принятия ценностей на учет; проценты по кредитам, привлеченным для приобретения ценностей, начисленные до принятия ценностей к учету и пр.), поэтому сумма технологических потерь в бухгалтерском и в налоговом учете может не совпадать.В I квартале 2005 г. в расходы для целей налогообложения прибыли следует включить полную сумму (10 000 руб.) переданных в производство материалов. Эта стоимость должна быть отражена в налоговом учете в момент списания древесины в производство.
Пример 2. ООО «Тополь» занимается производством изделий из металлолома. Норматив технологических потерь при производстве - 1%. В I квартале 2004 г. ООО получило кредит на покупку металлолома. В июле 2004 г. за счет средств кредита было приобретено 500 кг лома по цене 20 руб. за 1 кг и возвращен кредит вместе с процентами. Размер процентов до принятия ценностей к учету составил 200 руб. В августе 2004 г. весь металлолом был отпущен в производство.Рассчитывать технологические потери необходимо также для определения суммы прямых расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства. Организации, занимающиеся обработкой и переработкой сырья, для расчета прямых расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства, используют показатель «количество сырья, переданного в производство за месяц». Согласно ст. 319 НК РФ этот показатель берется за минусом технологических потерь.В налоговом и бухгалтерском учете за III квартал 2004 г. ООО сможет учесть в составе технологических потерь 5 кг лома (500 кг х 1%). Допустим, что размер реальных потерь не превысил норматива. Стоимость технологических потерь в налоговом учете составит 100 руб. (20 руб. х 500 кг х 1%). Сумму процентов по кредиту необходимо учесть в составе внереализационных расходов в соответствии со ст. 265 НК РФ. В бухгалтерском учете сумма процентов за кредит включается в фактическую себестоимость сырья согласно положению по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01). В этом случае себестоимость металлолома будет равна 10 200 руб. (20 руб. х 500 кг + 200 руб.), а стоимость технологических потерь составит 102 руб.
Пример 3 . Воспользуемся данными предыдущего примера. Предположим, что из отпущенного в производство металлолома (500 кг) в незавершенном производстве на конец месяца осталось 50 кг. Технологические потери составили 5 кг. Сумма прямых расходов за август 2004 г. равна 20 000 руб. Допустим, что на начало месяца незавершенного производства у предприятия не было.Важно различать технологические потери и возвратные отходы. Согласно п. 6 ст. 254 НК РФ под возвратными отходами понимаются остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению.Определим сумму прямых расходов, которая останется в незавершенном производстве на конец августа 2004 г.:
20 000 руб. х 50 кг/(500 кг - 5 кг) = 2020 руб.
Как видим, и технологические потери, и возвратные отходы возникают в производственном процессе. Тем не менее это разные виды потерь. Основным отличием возвратных отходов от технологических потерь является то, что возвратные отходы можно использовать в производстве еще раз или реализовать на сторону. Технологические же потери являются безвозвратными отходами, дальнейшее их использование невозможно.
В соответствии с п. 6 ст. 254 НК РФ сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов. Возвратные отходы оцениваются в зависимости от направления их использования. В случае использования возвратных отходов в процессе производства повторно, их необходимо оценить по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования). Если возвратные отходы реализуются на сторону, то они оцениваются по цене реализации (п. 6 ст. 254 НК РФ).
Не относятся к возвратным отходам остатки товарно-материальных ценностей, которые в соответствии с технологическим процессом передаются в другие подразделения в качестве полноценного сырья (материалов) для производства других видов товаров (работ, услуг), а также попутная (сопряженная) продукция, получаемая в результате технологического процесса.
Пример 4. ООО «Мясокомбинат № 13» занимается переработкой и реализацией мясопродуктов. В ноябре 2004 г. было закуплено и отпущено в производство 5000 кг мяса на сумму 100 000 руб. (20 руб. за 1 кг). В процессе производства образовались технологические потери (безвозвратные отходы) в количестве 10 кг, а также возвратные отходы (жир) в размере 50 кг. Этот жир мясокомбинат реализовал на сторону за 1000 руб. Норматив технологических потерь установлен в размере 0,5%.Рассчитаем сумму материальных расходов за ноябрь 2004 г. Прежде всего определим размер технологических потерь по установленному нормативу. В составе технологических потерь для целей налогообложения прибыли мясокомбинат сможет учесть 25 кг мяса (5000 кг х 0,5%), а это значит, что размер реальных потерь не превысил норматива. Далее необходимо уменьшить сумму материальных расходов на стоимость возвратных отходов. Поскольку возвратные отходы реализуются на сторону, оценить их необходимо по цене реализации. Тогда сумма материальных расходов за ноябрь 2004 г. составит:
100 000 - 1000 руб. = 99 000 руб.
Налоговый учет потерь в виде естественной убыли
В соответствии с п.п. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ в составе материальных расходов учитываются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.
Как уже указывалось, потери в виде естественной убыли возникают вследствие изменения физико-химических свойств материалов (испарение, усушка, выветривание и пр.). Чтобы определить такие потери, необходимо воспользоваться нормами естественной убыли.
Норма естественной убыли, применяющаяся при хранении товарно-материальных ценностей, является допустимой величиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять за время хранения товара путем сопоставления его массы с массой товара, фактически принятой на хранение.
Норма естественной убыли, применяющаяся при транспортировке товарно-материальных ценностей, является допустимой величиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять путем сопоставления массы товара, указанной отправителем в сопроводительном документе, с массой товара, фактически принятой получателем.
Потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей выявляются на основании инвентаризации. Ее результаты оформляются инвентаризационной описью товарно-материальных ценностей (форма № ИНВ-3) и сличительной ведомостью результатов инвентаризации (форма № ИНВ-19). После установления факта недостачи товарно-материальных ценностей, по которым предусмотрены нормы естественной убыли, выявляются потери в пределах норм естественной убыли, а также сверхнормативные потери.
Для целей бухгалтерского учета недостача имущества или его порча в пределах норм естественной убыли относится на издержки производства или обращения, сверх норм - на счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации, а у бюджетной организации - на уменьшение финансирования (фондов). Такой порядок установлен Федеральным законом от 21.11.96 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».
Для целей налогообложения прибыли применяется иной порядок учета подобных потерь. В Методических рекомендациях по применению главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, а также в своих письмах налоговые органы придерживаются следующей позиции. Потери в пределах норм естественной убыли могут быть учтены для целей налогообложения только в том случае, если они утверждены в порядке, установленном Правительством Российской Федерации. Правительство Российской Федерации в постановлении от 12.11.02 г. № 814 «О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей» поручило соответствующим министерствам и ведомствам разработать нормы естественной убыли с учетом технологических условий хранения и транспортировки товарно-материальных ценностей, климатического и сезонного факторов, влияющих на их естественную убыль. Во исполнение данного постановления утверждены:
- Нормы естественной убыли зерна, продуктов его переработки и семян масличных культур при хранении (приказ Минсельхоза России от 23.01.04 г. № 55);
- Нормы естественной убыли при хранении химической продукции (приказ Минпромнауки России от 31.01.04 г. № 22);
- Нормы естественной убыли массы грузов в металлургической промышленности при перевозках железнодорожным транспортом (приказ Минпромнауки России от 25.02.04 г. № 55).
В случае выявления недостачи товарно-материальных ценностей сверх установленных норм организации в первую очередь следует зафиксировать эти потери. Ущерб возмещается за счет либо материально ответственных лиц, либо виновных лиц. Если в результате недостачи виновные лица отсутствуют, для целей налогообложения прибыли сверхнормативные потери можно учесть в составе внереализационных расходов, но только в случае документального подтверждения органами государственной власти факта отсутствия виновных лиц (п.п. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ).
Пример 5. ООО «Светлый путь» занимается торговлей зерном. В июне 2004 г. на склад организации поступила партия пшеницы весом 50 т. Стоимость партии составила 5 000 000 руб. (100 руб. за 1 кг). На складе пшеница хранилась насыпью в течение 3 месяцев. По истечении этого срока по результатам инвентаризации была выявлена недостача 50 кг пшеницы. Предположим, что виновные лица не обнаружены и об этом имеется соответствующее документальное подтверждение органами государственной власти. В октябре 2004 г. партия пшеницы весом 49 950 т (50 000 кг - 50 кг) была реализована.Что касается сверхнормативных потерь стоимостью 1500 руб. (15 кг х 100 руб.), то их организация сможет учесть в составе внереализационных расходов согласно п.п. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ, поскольку имеется документальное подтверждение факта отсутствия виновных лиц.Рассчитаем нормативные и сверхнормативные потери зерна и рассмотрим порядок их налогообложения. Нормы естественной убыли при хранении зерна утверждены приказом Минсельхоза России от 23.01.04 г. № 55 и составляют 0,07 % от общей массы при хранении на складе насыпью в течение 3 месяцев. Применительно к нашему примеру норма естественной убыли при хранении зерна составит 35 кг (50 000 кг х 0,07/100). Таким образом, для целей налогообложения прибыли в составе материальных расходов ООО сможет учесть потери в виде естественной убыли стоимостью 3500 руб. (35 кг х 100 руб.).
Как уже отмечалось, «старые» нормы естественной убыли применять нельзя. Следовательно, в тех отраслях, в которых эти нормы не утверждены в порядке, установленном постановлением Правительства Российской Федерации от 12.11.02 г. № 814, потери в виде естественной убыли, по мнению налоговых органов, не должны учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли.
В соответствии с постановлением Конституционного суда Российской Федерации от 12.10.98 г. № 24-П истолкование ст. 57 Конституции Российской Федерации (каждый обязан платить законно установленные налоги) в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод о том, что налогоплательщик несет ответственность за деятельность всех организаций, участвующих в процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. Такой вывод подтверждается и в Определении Конституционного суда Российской Федерации от 4.03.99 г. № 36-О, в котором указано, что неисполнение Правительством Российской Федерации поручения законодателя конкретизировать порядок применения льготы не означает, что не может применяться законодательный акт, который в общем виде формулирует льготу.
Несовершение соответствующими государственными органами необходимых действий, связанных с принятием норм естественной убыли, не должно приводить к невозможности реализации установленных законом прав налогоплательщика и лишать его законодательно установленного права на уменьшение налогооблагаемой прибыли на суммы потерь товарно-материальных ценностей в виде естественной убыли.
Следует отметить, что «старые» нормы естественной убыли продолжают действовать до сих пор, поэтому, на наш взгляд, налогоплательщик имеет законные основания учитывать в расходах для целей налогообложения прибыли потери в виде естественной убыли с учетом этих норм.
В настоящее время существует только положительная арбитражная практика по данному вопросу (см., например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 5.04.04 г. по делу № Ф04/1731-330/А46-2004, ФАС Северо-Кавказского округа от 5.04.04 г. по делу № Ф08-1062/2004-436А, ФАС Северо-Кавказского округа от 30.03.04 г. по делу № Ф08-1059/2004-413А).
Восстановление сумм НДС по технологическим потерям и потерям в виде естественной убыли
При списании расходов в виде технологических потерь либо потерь в виде естественной убыли возникает вопрос: нужно ли восстанавливать НДС, приходящийся на такие потери.
Что касается потерь в пределах установленных норм, то восстанавливать НДС на такие потери не нужно, такого требования в НК РФ нет.
Что касается сверхнормативных потерь, то в письме от 20.09.04 г. № 03-04-11/155 Минфин России разъяснил, что при обнаружении недостачи товарно-материальных ценностей налог восстановить нужно, поскольку выбывшие в результате недостачи товарно-материальные ценности не используются для операций, облагаемых НДС. В связи с этим можно с уверенностью сказать, что налоговые органы при проверках потребуют восстановить суммы НДС, приходящиеся на сверхнормативные потери. Однако, по нашему мнению, изложенная позиция противоречит положениям налогового законодательства, и налогоплательщик вправе не восстанавливать НДС, приходящийся на такие потери.
Обязанность восстановить суммы НДС в бюджет предусмотрена п. 3 ст. 170 НК РФ: в случае принятия налогоплательщиком сумм налога, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ, к вычету или возмещению соответствующие суммы налога подлежат восстановлению и уплате в бюджет. Пункт 2 ст. 170 НК РФ предусматривает закрытый перечень таких случаев:
- товар используется для операций, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);
- местом реализации товаров не признается территория Российской Федерации;
- товар приобретается лицами, не являющимися налогоплательщиками либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика;
- товар приобретается для операций, которые не признаются реализацией товаров в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ.
Так как в главе 21 НК РФ нет прямой нормы, предусматривающей обязанность восстановить НДС, приходящийся на сверхнормативные технологические потери либо потери в виде естественной убыли, налогоплательщик вправе не восстанавливать НДС, ранее принятый к вычету, при возникновении подобных потерь. Однако налогоплательщик, выбирая предложенный вариант, должен оценить налоговые риски с учетом специфики своей деятельности и в случае необходимости подготовиться к судебному процессу.
Что касается арбитражной практики, то аналогичный случай был рассмотрен президиумом ВАС РФ, и в постановлении от 11.11.03 г. № 7473/03 было вынесено решение в пользу налогоплательщика.
